四

最高邊際稅率45%為何沒降？

劉昆部長在做說明時提出，30%、35%、45%，這三檔較高稅率的級距和稅率保持不變，并增加反避稅條款，主要目的是為了調(diào)節(jié)高收入群體的收入。

國家稅務(wù)總局稅收科研所原所長劉佐介紹，45%的最高邊際稅率是1980年9月全國人大制定的，當(dāng)時這個稅率在世界上屬于偏低的水平(編者注：當(dāng)時一些經(jīng)濟(jì)體的最高邊際稅率情況為美國70%、英國83%、日本70%、臺灣地區(qū)60%、新加坡50%）。當(dāng)前，世界各國普遍降低最高稅率，美國從70%降到37%，英國從83%降到40%又調(diào)回45%。

在多年來關(guān)于個稅改革的討論中，45%的最高邊際稅率是一大爭議點(diǎn)。2017年全國兩會期間，時任全國人大財(cái)經(jīng)委副主任委員黃奇帆曾建議，將工薪所得45%的最高邊際稅率降低至25%。理由是45%的最高邊際稅率明顯高于周邊國家，不利于吸引和集聚高素質(zhì)人才，同時也導(dǎo)致企業(yè)家等部分高收入人群產(chǎn)生強(qiáng)烈的避稅沖動。

中國財(cái)政科學(xué)研究院研究員孫鋼直言，學(xué)術(shù)界對于最高邊際稅率水平眾說紛紜。從國際上看，個人所得稅改革趨勢是降低最高邊際稅率，因?yàn)槎惵试礁撸佣惖膭訖C(jī)就越強(qiáng)。但也有一部分人提出應(yīng)該保留45%的最高邊際稅率，甚至還有人主張?zhí)岣咦罡叨惵?，認(rèn)為這對高收入人群來說是一種壓力，有保持調(diào)節(jié)高收入的取向意義。

“邊際稅率適當(dāng)下調(diào)，從國際稅收競爭的角度來說是有必要的。但是從收入分配差距大，發(fā)揮個稅收入分配促進(jìn)公平的角度來說，是否又不宜下調(diào)？這就需要從公平與效率角度求得最優(yōu)解。”劉尚希對記者說，在稅收方面無疑需要考慮強(qiáng)調(diào)創(chuàng)新、吸引人才的目標(biāo)。另一方面，對個稅調(diào)節(jié)收入分配差距的功能不要有太高期望。社會初次分配差距很大，想要靠再分配，即指望個稅去調(diào)節(jié)分配差距，效果實(shí)際上不太理想。

五

為什么要實(shí)行綜合征稅？

此次修正案草案的一大亮點(diǎn)是，擬將工資和薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等4項(xiàng)勞動性所得納入綜合征稅范圍，適用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率。

這意味著每月5000元（每年6萬元），這一起征點(diǎn)涵蓋的收入范圍從此前的工薪所得，擴(kuò)展至工資和薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)4項(xiàng)勞動性所得。

我國現(xiàn)行個稅法采用分類征稅方式，將應(yīng)稅所得分為11類，不同所得的扣除標(biāo)準(zhǔn)、適用稅率和計(jì)稅方法都不相同。其中，工資和薪金所得的基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)為3500元／月，勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得，每次收入不超過4000元的，減除費(fèi)用800元；4000元以上的，減除20％的費(fèi)用。

在賈康看來，綜合征稅把原來11類里面的一部分勞動性收入，具體提到的是工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)，這4項(xiàng)合在一起確定為綜合所得概念，使用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率調(diào)節(jié)。相應(yīng)的，居民個人納稅的節(jié)奏或者說是具體納稅步驟，不用按月計(jì)算，而是按年合并計(jì)算個人所得稅，非居民還是按月或者是按次分項(xiàng)計(jì)算。“這算是為所謂綜合與分類框架給出的一種具體設(shè)計(jì)，一旦通過，就意味著已討論多年的綜合與分類稅制改革邁出實(shí)質(zhì)性步伐。”賈康表示。

“總體來講，這些舉措有助于促進(jìn)稅收公平。綜合征稅與能力公平概念一致。”王雍君對《中國經(jīng)濟(jì)周刊》記者分析說，能力公平指納稅能力相同的人應(yīng)同等對待，無論其收入來源（分類）如何，也就是“1元就是1元”，現(xiàn)代稅制的靈魂正是能力公平。分類征收是區(qū)別對待不同收入來源的做法，并不符合能力公平概念。弱化分類、強(qiáng)化綜合的改革不僅對于促進(jìn)能力公平很重要，也有助于簡化稅收征管、降低征管成本和提高征管效率，還有助于壓縮逃稅空間。

上海財(cái)經(jīng)大學(xué)公共經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院教授朱為群對《中國經(jīng)濟(jì)周刊》記者說，所得稅的計(jì)算從分類走向綜合是多年來一直要實(shí)現(xiàn)的一個目標(biāo)。他認(rèn)為，在過去的單項(xiàng)計(jì)算下，收入類型多的納稅人可能享受多次費(fèi)用減除，從而比收入類型單一的納稅人少繳稅。因此，此次綜合征稅改革使得稅收管理更為科學(xué)。

“綜合征收談了很多年，這次終于邁出了第一步。”劉尚希對記者分析說，這實(shí)際上對征管提出了要求，此前分類征收時，代扣代繳制確保了工資薪金個稅的有效征管。但是綜合征收后，就不能按月而是要按年算賬。有些人的收入是單一的，而有些人的收入是多元的；有些人是一地的收入，有些人則是跨地區(qū)的收入，還有境內(nèi)境外的分別等等。這就要求征管信息系統(tǒng)對于每個人的收入情況要完全掌握。

不過，劉昆部長在做說明時提到，對經(jīng)營所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得以及其他所得，仍采用分類征稅方式，按照規(guī)定分別計(jì)算個人所得稅。

“現(xiàn)在的遺憾是沒有涉及金融資產(chǎn)等非勞動性所得，還有直接投資的資本利得。”賈康直言。

六

專項(xiàng)附加抵扣具體如何操作？

草案在明確現(xiàn)行扣除項(xiàng)目繼續(xù)執(zhí)行的同時，增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等專項(xiàng)附加扣除?？鄢?xiàng)的增加，意味著應(yīng)納稅額的減少，也意味著所繳個稅的減少。

這是我國首次在個稅制度中引入專項(xiàng)附加扣除概念。“專項(xiàng)附加扣除考慮了個人負(fù)擔(dān)的差異性，更符合個人所得稅基本原理，有利于稅制公平。”劉昆部長在做說明時說。

所謂專項(xiàng)附加扣除，指在計(jì)算綜合所得應(yīng)納稅額時，除了基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)和“三險(xiǎn)一金”等專項(xiàng)扣除外，還允許額外扣除的項(xiàng)目。我國推行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制初期，專項(xiàng)附加扣除主要包括前述5項(xiàng)與人民群眾生活密切相關(guān)的內(nèi)容。

“這次強(qiáng)調(diào)增加專項(xiàng)扣除是值得肯定的。”賈康介紹說，這一改進(jìn)其實(shí)社會熱議多年，有認(rèn)識基礎(chǔ)，也符合國際慣例。一旦實(shí)行，會明顯提高個稅調(diào)節(jié)的差異化、針對性和負(fù)擔(dān)合理化水平，有利于稅制追求實(shí)質(zhì)公平。

他舉例說，比如兩個納稅人收入水平相當(dāng)，月收入均為8000元。一個人是單身漢，“一個人吃飽全家不餓，有8000元的收入他可以過得比較滋潤。”但另外一個人上有老下有小，幾個人都靠這8000元的收入，就會過得很拮據(jù)。增加個稅調(diào)節(jié)的合理性，在子女教育、大病醫(yī)療等個人支付部分的扣除，以及剛需貸款利息的扣除，有針對性地減輕了一部分群體的負(fù)擔(dān)。

圍繞新增的專項(xiàng)附加扣除，因?yàn)椴莅刚f明中并未列出專項(xiàng)抵扣的具體標(biāo)準(zhǔn)，公眾也有不少疑問。有分析認(rèn)為，購買商業(yè)健康險(xiǎn)的個人所得稅抵扣可以作為參考，其也是專項(xiàng)扣除，設(shè)定每年可以扣除 2400 元，每個月 200 元，房貸利息的扣除預(yù)計(jì)也會類似。

劉尚希對《中國經(jīng)濟(jì)周刊》記者分析說，目前關(guān)于專項(xiàng)扣除僅公布了框架，還需要非常詳細(xì)的實(shí)施細(xì)則，要有非常明確的界定，否則非但不能帶來公平，還會造成不公平。

他舉例說，“譬如子女教育支出，現(xiàn)在除了義務(wù)教育支出外，課外培訓(xùn)班、興趣班等開支也著實(shí)不少。一旦采取全部扣除的辦法，那‘課外班’可能會更火爆，等于國家掏錢來支持一些學(xué)生上‘課外班’了。需要明確對子女教育支出做出規(guī)定，還需要做詳細(xì)的調(diào)查研究以后才能得出結(jié)論。”

同樣引人關(guān)注的還有本次被列入專項(xiàng)抵扣的“住房貸款利息”。劉尚希分析說，這就需要對房產(chǎn)本身的性質(zhì)做判斷，房產(chǎn)本身就有資產(chǎn)屬性，在這種情況下，如何扣除貸款利息就要綜合權(quán)衡。

“這些扣除會對個人行為產(chǎn)生影響，對教育行為、醫(yī)療行為、購房行為都會產(chǎn)生影響，不能只考慮一方面，要綜合考慮。”劉尚希說。

西南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理研究院院長甘犁認(rèn)為，專項(xiàng)抵扣的實(shí)施要求個人向稅務(wù)部門申報(bào)教育支出、房貸利息或房租信息的同時，幼兒園、學(xué)校、銀行或房東等相關(guān)機(jī)構(gòu)或個人也須申報(bào)相應(yīng)信息，以保證信息的真實(shí)性。他認(rèn)為，對幼兒園學(xué)費(fèi)的專項(xiàng)抵扣，建議同一地區(qū)設(shè)立同一定額標(biāo)準(zhǔn)，杜絕那些可以支付“天價幼兒園”的消費(fèi)群體最后“多花多得”的怪象出現(xiàn)。而房貸利息、房租和大病醫(yī)療等其他專項(xiàng)抵扣，則可通過設(shè)置抵扣金額上限的方式來做相應(yīng)規(guī)范。

有評論認(rèn)為，專項(xiàng)抵扣機(jī)制的建立為政府提供了有效工具，使政策更能夠發(fā)揮引導(dǎo)和調(diào)控作用。

而在劉尚?？磥恚瑢ｍ?xiàng)抵扣更多的是出于公平的考慮，而非所謂的調(diào)控需求。因?yàn)閷?shí)現(xiàn)這種調(diào)控需求的成本相當(dāng)高，操作難度很大。這涉及對納稅人信息、家庭成員信息的全面了解及其真實(shí)性的甄別。在此基礎(chǔ)上，還要制定相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，確定哪些可以扣，哪些不能扣。此外，還需要有法律的支撐，例如如果發(fā)生爭議需要仲裁機(jī)制等等。

七

反避稅條款的作用如何發(fā)揮？

劉昆部長做說明時指出，草案參照企業(yè)所得稅法有關(guān)反避稅規(guī)定，針對個人不按獨(dú)立交易原則轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、在境外避稅地避稅、實(shí)施不合理商業(yè)安排獲取不當(dāng)稅收利益等避稅行為，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)按合理方法進(jìn)行納稅調(diào)整的權(quán)力。規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)做出納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款，并依法加收利息。

“這就是從法律上賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)。稅務(wù)征收機(jī)關(guān)可以去判斷避稅是合理的還是不合理的。”劉尚希對《中國經(jīng)濟(jì)周刊》記者分析說，法律授權(quán)后通過制定實(shí)施細(xì)則，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以從性質(zhì)上進(jìn)行甄別所得性質(zhì)，避免不合理避稅。例如私營企業(yè)老板，若給自己發(fā)工資需要繳納個稅，但如果他選擇不給自己發(fā)工資，卻把家庭消費(fèi)計(jì)算到企業(yè)成本中，就屬于不合理避稅。另外，現(xiàn)在注冊公司很容易，有人通過注冊公司將個人所得收入“轉(zhuǎn)變”為企業(yè)收入避稅。“修改后，稅務(wù)部門就可以認(rèn)定所得到底是公司所得還是個人勞務(wù)所得。”劉尚希說。

此前，不少民營企業(yè)家給自己開出“一元年薪”。其中，不乏有些人通過“壓低收入”避稅。在國內(nèi)，個稅實(shí)行累進(jìn)稅制、最高邊際稅率為45％，而企業(yè)所得稅則統(tǒng)一為25％，存在“套利”空間。當(dāng)企業(yè)把自身工資收入盡可能壓低，而把所有可能的個人開支都以“員工福利”的方式支付，可以少付所得稅。

同時，普通收入人群的收入來源單一，通常只有工資收入，代扣代繳確保了其個稅的有效征管。而高收入人群的來源復(fù)雜，且存在許多非貨幣支付，分類征收模式難以對其形成有效監(jiān)管，為這類人提供了較大的避稅空間。

八

稅收征管如何適應(yīng)？

6月22日，十三屆全國人大常委會第三次會議閉幕，個人所得稅法修正案草案未提請會議表決，這意味著草案在經(jīng)過修改后或?qū)⒃賹彙?/p>

按照以往的經(jīng)驗(yàn)，此次個稅法修正案草案只是第一次提交立法機(jī)關(guān)審議，相關(guān)內(nèi)容還將進(jìn)一步討論、完善。無論是按年計(jì)稅、綜合計(jì)征稅，還是專項(xiàng)費(fèi)用扣除等，還需相關(guān)制度設(shè)計(jì)的進(jìn)一步討論細(xì)化，涉及諸多部門和人員的配合。

此外，納稅人的收入、財(cái)產(chǎn)等涉稅信息，還未完全實(shí)現(xiàn)與銀行、公安、民政等不同機(jī)構(gòu)之間的聯(lián)動與資源共享。

學(xué)界普遍認(rèn)為，建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅稅制、增加專項(xiàng)扣除的項(xiàng)目，亟待建立和完善涉稅信息提供、集中、聯(lián)網(wǎng)、共享機(jī)制，以強(qiáng)化征管能力。

“這次個稅改革不僅僅涉及稅收收入制度，還涉及征管制度的聯(lián)動。以往的個稅修正案主要就是調(diào)整起征點(diǎn)，在分類征收的情況下，起征點(diǎn)的調(diào)整不會影響征收系統(tǒng)。這一次要進(jìn)行綜合征收，對于征管就提出了更高要求，這個變化很大。”劉尚希認(rèn)為，綜合征收使得對起征點(diǎn)的理解也變了，過去都是按月來理解，現(xiàn)在要按年來理解起征點(diǎn)的概念，那就是一年6萬元，按年扣除，而不是按月扣除。在具體操作中，可能也會按月來考慮，但是年底要總算賬。具體是根據(jù)個人收入整體情況核算得出每月預(yù)扣的數(shù)據(jù)，還是年終一起扣除，這就涉及到征管的可操作性。

中國財(cái)政科學(xué)研究院研究員孫鋼亦認(rèn)為，綜合征收、稅率級距的調(diào)整以及專項(xiàng)扣除的進(jìn)一步落地，都面臨技術(shù)、征管方面的難題，對征管部門適應(yīng)當(dāng)前的改革形勢提出了要求。而稅務(wù)部門現(xiàn)在又遇到國地稅合并，對稅務(wù)部門是一個考驗(yàn)，“讓他馬上做這方面的工作，難度也大，光靠原來的幾個人肯定不行。”

最后，在個人所得稅的具體征收方式上，個人申報(bào)制度如何完善是今后的一個重要問題。

“你要申報(bào)，在哪里申報(bào)？工作單位在北京，只在北京申報(bào)嗎？如果在上海講過課，要在上海申報(bào)嗎？”孫鋼認(rèn)為，在新的情況下需要設(shè)立一個新的整體收入信息平臺，平臺不隸屬于任何一個地方政府、稅務(wù)局，必須由稅務(wù)總局掌控。而這又涉及到納稅識別號碼的選定問題，目前使用的是身份證號，只針對個人，單個自然人可以申報(bào)，如果是家庭申報(bào)，一個人的身份證號碼就不夠用。

“執(zhí)行綜合征收以后帶來的復(fù)雜性，帶來的征管的難度，不是一倍兩倍的概念，可以說是急劇上升。所以怎么操作是面臨的一大難題，如果操作不能到位，可能修正案的實(shí)施就會打折扣。”劉尚希直言。

劉昆部長在做說明時表示，為保障個人所得稅改革的順利實(shí)施，草案還明確了非居民個人征稅辦法，并進(jìn)一步健全了與個人所得稅改革相適應(yīng)的稅收征管制度。